Clôture en devises : écarts de conversion, provision pour perte de change et position globale, en normes françaises

Une facture en dollars est comptabilisée au cours du jour où elle est enregistrée. Quand elle est encore ouverte à la clôture, le cours a bougé : le montant en euros inscrit au bilan n'est plus le bon. Le plan comptable général dit précisément quoi faire de cet écart — et le traitement est volontairement asymétrique.

La règle : tout est réévalué au cours de clôture

Les créances et les dettes en monnaies étrangères sont converties au dernier cours de change. Quand ce cours modifie les montants déjà comptabilisés, la différence est inscrite dans des comptes transitoires, en attendant le règlement (PCG, article 420-5) :

Un exemple chiffré

Une entreprise clôture au 31 décembre. Elle a une créance client de 100 000 USD, enregistrée au cours de 1,10, et une dette fournisseur de 50 000 USD, enregistrée au cours de 1,12. Le cours de clôture est de 1,16.

Sans autre élément, l'entreprise constate une provision de 4 702,19 € et laisse le gain de 1 539,41 € au passif du bilan. Trois situations permettent de réduire cette provision.

Les trois cas où la provision se réduit

1. 1
   La créance ou la dette est couverte

   Si l'opération en devises est assortie d'une couverture de change, la provision n'est constituée qu'à hauteur du risque non couvert (article 420-6, 1°). Les écarts compensés par la couverture ont leurs propres sous-comptes : 4768 et 4778 « différences compensées par couverture de change ».

2. 2
   L'opération est elle-même un instrument de couverture

   Une opération en devises qualifiée d'instrument de couverture ne donne lieu à aucune provision sur sa perte latente (article 420-6, 2°) — c'est le cas, par exemple, d'un emprunt en dollars qui couvre des recettes en dollars.

3. 3
   Pertes et gains forment une position globale de change

   Pour des opérations d'échéances suffisamment voisines, la dotation peut être limitée à l'excédent des pertes sur les gains (article 420-6, 3°).

La position globale est encadrée strictement. Elle doit être :

• déterminée devise par devise ;
• construite hors opérations de couverture et hors éléments couverts ;
• limitée à des éléments dont l'échéance tombe dans le même exercice comptable ;
• composée d'éléments réalisables : créances, dettes, instruments financiers à terme ;
• utilisée uniquement pour calculer la provision.

La trésorerie en devises : directement en résultat

Les comptes bancaires et la caisse en devises suivent une autre règle. Ils sont convertis au dernier cours au comptant, et l'écart passe directement en résultat de l'exercice, gain compris — sauf s'ils s'inscrivent dans une opération de couverture (article 420-7). Pas de compte transitoire, pas de provision : un solde en dollars qui s'apprécie à la clôture produit un gain comptabilisé.

Où vont les écarts réalisés

Depuis les exercices ouverts au 1er janvier 2017 et le règlement ANC 2015-05, le plan comptable distingue l'origine de l'écart :

Le traitement fiscal : tout compte, gains latents compris

La fiscalité ne suit pas la prudence comptable. Selon l'article 38-4 du code général des impôts, les écarts de conversion des créances et dettes en devises sont déterminés à la clôture sur la base du dernier cours de change et pris en compte pour le résultat imposable de l'exercice — y compris les gains latents.

Corollaire : la provision pour perte de change n'est pas déductible, puisque la perte latente l'est déjà par l'écart de conversion. Concrètement, sur la liasse fiscale, l'écart de conversion est retraité de façon extra-comptable et la dotation à la provision est réintégrée.

La check-list de clôture

1. Lister toutes les créances et dettes en devises ouvertes au jour de clôture, avec leur cours d'enregistrement.
2. Retenir le cours de clôture du jour d'arrêté, avec sa source.
3. Calculer l'écart de chaque ligne et l'inscrire en 476 ou 477.
4. Identifier la part couverte de chaque élément et l'imputer en 4768 / 4778.
5. Décider d'appliquer ou non une position globale de change, devise par devise et par exercice d'échéance — et s'y tenir d'un exercice à l'autre.
6. Doter la provision pour la seule perte latente non couverte.
7. Réévaluer la trésorerie en devises directement en résultat.
8. Préparer les retraitements fiscaux : écart de conversion et réintégration de la provision.

Sources

• Autorité des normes comptables, règlement ANC n° 2014-03 relatif au plan comptable général, version consolidée au 1er janvier 2026 : articles 322-6, 420-5, 420-6, 420-7 et 420-8 ; nomenclature des comptes 1515, 476, 4768, 477, 4778, 656, 756, 666 et 766.
• Règlement ANC n° 2015-05 du 2 juillet 2015 relatif aux instruments financiers à terme et aux opérations de couverture, applicable aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2017.
• BOFiP, BOI-BIC-BASE-20-20 (évaluation des créances et dettes en devises, article 38-4 du CGI) et BOI-BIC-PROV-30-10-30 (non-déductibilité des provisions pour pertes de change).